
Indberetningerne til registeret over reelle ejere skulle som bekendt være på plads senest d. 1. december 2017.
Denne artikel besvarer bl.a. spørgsmålet om, hvad konsekvenserne er, hvis der ikke sker indberetning til registeret over reelle ejere, herunder både de mulige konsekvenser for selskabet eller virksomheden og konsekvenserne for vores erklæring på årsrapporten.
Hvordan kan Erhvervsstyrelsen reagere, hvis der ikke sker indberetning til registeret over reelle ejere?
Det kan i sagens natur ikke siges med sikkerhed, hvordan Erhvervsstyrelsen vil reagere, hvis der ikke sker indberetning til registeret over reelle ejere.
Generelt har Erhvervsstyrelsen bl.a. mulighed for at reagere på en eller flere af følgende måder:
- Erhvervsstyrelsen kan anmode ledelsen om at indsende en redegørelse, jf. f.eks. selskabslovens § 17, stk. 1
- Erhvervsstyrelsen kan pålægge de enkelte ledelsesmedlemmer daglige eller ugentlige tvangsbøder, indtil der sker indberetning til registeret over reelle ejere, jf. f.eks. selskabslovens § 366, stk. 2
- Erhvervsstyrelsen kan sende sagen videre til politiet med henblik på vurdering af, om medlemmerne af ledelsen kan idømmes strafansvar i form af bødestraf for overtrædelse af reglerne om registeret over reelle ejere, jf. f.eks. selskabslovens § 366, stk. 1 og § 367, stk. 1 samt § 38 i bekendtgørelsen om registrering og offentliggørelse af oplysninger om ejere i Erhvervsstyrelsen.
Hvis der er sket indberetning til registeret over reelle ejere, men Erhvervsstyrelsen er i tvivl om, hvorvidt de indberettede oplysninger er korrekte, kan Erhvervsstyrelsen desuden anmode ledelsen om at indsende bevis for, at oplysningerne i registeret over reelle ejere er korrekte, jf. f.eks. selskabslovens § 17, stk. 2.
Hvis der ikke er sket indberetning til registeret over legale ejere, har Erhvervsstyrelsen endvidere mulighed for at sende selskabet til tvangsopløsning ved skifteretten, jf. selskabslovens § 225, stk. 1, nr. 3.
Hvis der ikke sker indberetning til registeret over reelle ejere, har Erhvervsstyrelsen derimod (endnu) ikke mulighed for at sende selskabet til tvangsopløsning. Det må dog forventes, at Erhvervsstyrelsen på sigt vil få denne mulighed – bl.a. fordi Erhvervsstyrelsen også først senere har fået mulighed for at sende selskaber til tvangsopløsning, hvis der ikke er sket indberetning til registeret over legale ejere. Der er p.t. fremsat høringsudkast herom, hvor der lægges op til, at Erhvervsstyrelsen fra og med den 1. juli 2018 får mulighed for at sende selskaber til tvangsopløsning ved skifteretten, hvis der ikke er sket indberetning til registeret over reelle ejere.
For så vidt angik registeret over legale ejere, var Erhvervsstyrelsen relativt langsomme til at gøre brug af ovenstående sanktionsmuligheder, hvis der ikke var sket indberetning til registeret. Jeg forventer derimod, at Erhvervsstyrelsen vil være væsentligt hurtigere til at gøre brug af disse sanktionsmuligheder, hvis der ikke sker indberetning til registeret over reelle ejere. Jeg forventer i den forbindelse, at Erhvervsstyrelsen bl.a. vil gøre brug af muligheden for at pålægge de enkelte ledelsesmedlemmer tvangsbøder, indtil der sker indberetning til registeret over reelle ejere. Erhvervsstyrelsen har dog (endnu) ikke fremlagt noget konkret herom.
Skal revisor kontrollere, hvorvidt der er sket indberetning til registeret over reelle ejere?
Svaret på dette spørgsmål er ”måske” – det afhænger nemlig af, dels hvilken type selskab eller virksomhed der er tale om, dels hvilken erklæring revisor afgiver på årsrapporten.
I det følgende sondres der mellem følgende typer af selskaber og virksomheder:
- Selskaber omfattet af selskabsloven (A/S’er, ApS’er, IVS’er og P/S’er)
- Erhvervsdrivende fonde
- Andre selskaber og virksomheder.
Selskaber omfattet af selskabsloven
Det fremgår af selskabslovens § 147, stk. 2, at hvis revisor er generalforsamlingsvalgt, dvs., hvis revisor er valgt af generalforsamlingen til at udføre revision eller udvidet gennemgang af selskabets årsregnskaber, skal revisor påse, dels hvorvidt ledelsen overholder sine forpligtelser til at udarbejde forretningsorden samt oprette og føre bøger, fortegnelser og protokoller, dels – hvis der er tale om revision, men i sagens natur ikke, hvis der er tale om udvidet gennemgang – hvorvidt reglerne om forelæggelse og underskrivelse af revisionsprotokollen er overholdt, hvis revisor fører en revisionsprotokol.
Denne kontrolforpligtelse omfatter bl.a. følgende dokumenter m.v.:
- Ejerbogen, herunder om der foreligger en ejerbog, og om ejerbogen er uden åbenlyse fejl eller mangler
- Registeret over legale ejere, herunder om der er sket indberetning til registeret, og om der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret, dvs. fejl eller mangler i forhold til ejerbogen eller revisors kendskab til ejerforholdene i øvrigt
- Registeret over reelle ejere, herunder om der er sket indberetning til registeret, og om der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret, dvs. fejl eller mangler i forhold til revisors kendskab til ejerforholdene.
For så vidt angår registeret over reelle ejere, fremgår dette tydeligt af lovbemærkningerne:
Gennemgang af oplysningerne i registeret over reelle ejere er desuden én blandt flere naturlige handlinger til identifikation af nærtstående parter, hvor der ved både revision og udvidet gennemgang (samt review) er krav om, at revisor skal identificere nærtstående parter og transaktioner med disse. Ved assistance med opstilling af finansielle oplysninger er der derimod ikke krav om, at revisor skal identificere nærtstående parter og transaktioner med disse, ud over hvad der måtte fremgå af den regnskabsmæssige begrebsramme, f.eks. årsregnskabsloven.
Hvis revisor ikke er generalforsamlingsvalgt, dvs., hvis revisor ikke er valgt af generalforsamlingen til at foretage revision eller udvidet gennemgang af selskabets årsregnskaber, men revisor f.eks. er valgt til at foretage review eller assistere med opstilling af selskabets årsregnskaber, har revisor derimod ikke pligt til at påse, hvorvidt ledelsen overholder sine forpligtelser til at udarbejde forretningsorden samt oprette og føre bøger, fortegnelser og protokoller – og dermed heller ikke pligt til at påse, om der er sket indberetning til registeret over reelle ejere, og om der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret.
Lov om erhvervsdrivende fonde
Lov om erhvervsdrivende fonde § 73 indeholder en bestemmelse, der i vidt omfang svarer til selskabslovens § 147, stk. 2. Det fremgår således af denne bestemmelse, at revisor skal påse, dels hvorvidt bestyrelsen overholder sine pligter til at oprette og føre bøger, fortegnelser og protokoller, dels hvorvidt reglerne om forelæggelse og underskrivelse af revisionsprotokollen er overholdt, hvis revisor fører en revisionsprotokol.
Ligesom kontrolforpligtelsen efter selskabslovens § 147, stk. 2 omfatter denne kontrolforpligtelse bl.a. registeret over reelle ejere, herunder om der er sket indberetning til registeret, og om der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret, dvs. fejl eller mangler i forhold til revisors kendskab til forholdene i den pågældende fond.
Andre virksomheder og selskaber
Hvis der er tale om en anden type selskab eller virksomhed end et selskab omfattet af selskabsloven eller en erhvervsdrivende fond, har revisor ikke en tilsvarende kontrolforpligtelse. Dette gælder, uanset om der er tale om et selskab eller en virksomhed omfattet af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, en fond m.v. omfattet af lov om fonde og visse foreninger eller et selskab eller en virksomhed omfattet af anden lovgivning.
Skal revisor give oplysninger om ledelsesansvar, hvis reglerne om registeret over reelle ejere ikke er overholdt?
Ved revision og udvidet gennemgang skal revisor som bekendt give oplysninger i revisionspåtegningen eller erklæringen på årsrapporten, hvis ledelsen kan ifalde ansvar, herunder strafansvar, medmindre der vurderes at være tale om et uvæsentligt forhold. Dette skal ske i et særskilt afsnit, der er tilpasset indholdet, f.eks. ”Overtrædelse af selskabsloven”.
Hvis revisor konstaterer, at reglerne om registeret over reelle ejere ikke er overholdt, skal revisor overveje, hvorvidt der skal gives oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang på årsrapporten.
Dette fremgår tydeligt af lovbemærkningerne:
Hvad hvis der ikke er sket indberetning til registeret over reelle ejere?
Hvis der på tidspunktet for revisors afgivelse af revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang på årsrapporten ikke er sket indberetning til registeret over reelle ejere, skal revisor efter min opfattelse altid give oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang. Der er efter min opfattelse ikke tale om et uvæsentligt forhold.
Oplysningerne kan f.eks. formuleres på følgende måde:
"Der er i strid med selskabsloven ikke sket indberetning til registeret over reelle ejere, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar."
Hvad hvis der ikke er sket indberetning til registeret over reelle ejere, men dette bringes i orden inden erklæringstidspunktet?
Hvis der ikke er sket indberetning til registeret over reelle ejere, men dette bringes i orden inden tidspunktet for revisors afgivelse af revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang på årsrapporten, skal revisor efter min opfattelse som udgangspunkt ikke give oplysninger om ledelsesansvar i revisionsshy;påtegningen eller erklæringen om udvidet gennemshy;gang. Dette skyldes, at der efter min opfattelse som udgangspunkt er tale om et uvæsentligt forhold. Det er i den forbindelse vigtigt, at forholdet omtales i arbejdspapirerne, og at der i den forbindelse argumenteres for, hvorfor der efter revisors opfattelse er tale om et uvæsentligt forhold.
Det forhold, at revisor i denne situation som udgangspunkt kan undlade at give oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang, er imidshy;lertid ikke ensbetydende med, at revisor ikke har nogen rapporteringsforpligtelse som følge af den for sene indberetning til registeret over reelle ejere.
I selskaber omfattet af selskabsloven skal revisor således i henhold til selskabslovens § 147, stk. 3 afgive en særskilt erklæring til generalforsamlingen – en såkaldt ”formaliaerklæring”. Dette gælder efter Erhvervsstyrelsens opfattelse, selv om der er tale om et uvæsentligt forshy;hold.
I erhvervsdrivende fonde skal revisor i henhold til lov om erhvervsdrivende fonde § 73 afgive en særskilt erklæring til fondsmyndigheden, dvs. Erhvervsstyrelsen. Dette gælder også, selv om der er tale om et uvæsentligt forhold.
Hvis revisor vurderer, at den for sene indberetning til registeret over reelle ejere kan henføres til ledelsens ønske om at tilbageholde oplysninger om virksomhedens ejerforhold for tredjemand, skal revisor efter min opfattelse altid give oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang.
Hvad hvis der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret over reelle ejere?
Hvis der på tidspunktet for revisors afgivelse af revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang på årsrapporten er sket indberetning til registeret over reelle ejere, men der er åbenlyse fejl eller mangler i oplysningerne i registeret, dvs. fejl eller mangler i forhold til revisors kendskab til ejerforholdene, skal revisor efter min opfattelse som udgangspunkt give oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang. Der er efter min opfattelse som udgangspunkt ikke tale om et uvæsentligt forhold.
Oplysningerne kan f.eks. formuleres på følgende måde:
"Der er sket indberetning til registeret over reelle ejere, men i strid med selskabsloven er der fejl eller mangler i oplysningerne i registeret, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar."
Hvis revisor undtagelsesvist vurderer, at der er tale om et uvæsentligt forhold, er det vigtigt, at forholdet omtales i arbejdspapirerne, og at der i den forbindelse argumenteres for, hvorfor der efter revisors opfattelse er tale om et uvæsentligt forhold.
Hvad hvis det ikke er dokumenteret, at der er foretaget ”alle rimelige forsøg” på at identificere de reelle ejere?
Det er vigtigt at være opmærksom på, at der også skal ske indberetning til registeret over reelle ejere, selv om de reelle ejere undtagelsesvist ikke kan identificeres. Det er i så fald dette forhold, altså det forhold, at de reelle ejere ikke kan identificeres, der skal registreres. Medlemmerne af ”ledelsen” – i selskaber omfattet af selskabsloven medlemmerne af direktionen – skal i denne situation registreres som de ”reelle ejere”.
Det samme gælder som bekendt, hvis et selskab eller en virksomhed ikke har nogen reelle ejere. Det er i så fald dette forhold, altså det forhold, at virksomheden eller selskabet ikke har nogen reelle ejere, der skal registreres.
Der skal foretages ”alle rimelige forsøg” på at identificere de reelle ejere. Hvis de reelle ejere undtagelsesvist ikke kan identificeres, skal selskabet eller virksomheden dokumentere, at der er foretaget ”alle rimelige forsøg” på at identificere de reelle ejere, og denne dokumentation skal opbevares i mindst fem år.
I Erhvervsstyrelsens vejledning om reelle ejere anføres der følgende herom:
Hvis det ikke er dokumenteret, at der er foretaget ”alle rimelige forsøg” på at identificere de reelle ejere, skal revisor efter min opfattelse altid give oplysninger om ledelsesansvar i revisionspåtegningen eller erklæringen om udvidet gennemgang på årsrapporten. Der er efter min opfattelse ikke tale om et uvæsentligt forhold.
Oplysningerne kan f.eks. formuleres på følgende måde:
"Medlemmerne af direktionen er registreret som de 'reelle ejere' af selskabet, da det efter det oplyste ikke har været muligt at identificere de reelle ejere. Det er imidlertid ikke dokumenteret, at der er foretaget alle rimelige forsøg på at identificere de reelle ejere, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar."
Udtalelse fra Revisionsteknisk Udvalg?
Ovenstående betragtninger vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt revisor skal give oplysninger om ledelsesansvar, hvis reglerne om registeret over reelle ejere ikke er overholdt, er udtryk for min opfattelse.
Det skal for god ordens skyld nævnes, at FSR – danske revisorers Revisionstekniske Udvalg (endnu) ikke har udsendt en udtalelse om dette spørgsmål. En sådan udtalelse må imidlertid forventes.
Hvor ofte skal oplysningerne i registeret over reelle ejere opdateres?
I Erhvervsstyrelsens vejledning om reelle ejere anføres der følgende herom:
Denne kontrolforpligtelse for selskabet eller virksomheden passer fint med, at revisor som nævnt også har en årlig kontrolforpligtelse. Revisors kontrolforpligtelse gælder som nævnt dog kun hvis der er tale om et selskab omfattet af selskabsloven, og revisor er generalforsamlingsvalgt, dvs. valgt af generalforsamlingen til at foretage revision eller udvidet gennemgang af selskabets årsregnskaber, eller hvis der er tale om en erhvervsdrivende fond.
For så vidt angår registeret over legale ejere, fortolker Erhvervsstyrelsen ”hurtigst muligt” som ”uden ugrundet ophold”, hvilket formentlig vil sige ”inden for få dage”, jf. reglerne om godkendelse og indberetning af årsrapporter.
Det må antages, at Erhvervsstyrelsen vil anlægge en tilsvarende fortolkning, for så vidt angår registeret over reelle ejere.
Hvad med nye selskaber og virksomheder, der stiftes efter d. 1. december 2017?
Indberetningerne til registeret over reelle ejere skulle som nævnt indledningsvist være på plads senest d. 1. december 2017.
For så vidt angår nye selskaber og virksomheder, der stiftes efter d. 1. december 2017, skal selskabet eller virksomheden først stiftes og registreres. Først når dette er sket, kan der ske indberetning til registeret over reelle ejere.
Denne fremgangsmåde adskiller sig fra fremgangsmåden i forbindelse med indberetning til registeret over legale ejere for nystiftede selskaber, hvor den eller de legale ejere skal angives allerede i forbindelse med stiftelse af selskabet.
Det må dog forventes, at fremgangsmåden på Virk.dk på sigt vil blive ændret, således at den eller de eventuelle reelle ejere også skal angives allerede i forbindelse med stiftelsen af selskabet eller virksomheden. Der er p.t. fremsat høringsudkast herom, hvor der lægges op til, at den eller de reelle ejere fra og med d. 1. juli 2018 skal angives allerede i forbindelse med stiftelse af selskabet.